Problemáticas fiscales en la calificación y valoración de la relación socio-profesional y sociedad profesional

Abstract

L’exercici col·lectiu de les activitats professionals és una realitat i una pràctica habitual que s’explica pels molts avantatges que ofereix als professionals que actuen com a persones físiques. Avantatges com ara l’especialització que possibilita el treball en equip i, com a resultat d’això, l’increment del coneixement i de la qualitat en el desenvolupament de l’activitat, fan que els professionals que opten per exercir la professió de forma col·lectiva siguin més competitius que els qui l’exerceixen de forma individual.

Entre les diverses alternatives que s’ofereixen a l’hora d’optar per l’exercici col·lectiu de l’activitat professional, destaca el recurs a la forma jurídica societària. És per això que, en l’àmbit mercantil, s’ha establert una norma específica per regular aquest tipus de figures: la Llei 2/2007, de 15 de març, que les va definir com a “societats professionals”, amb l’objectiu de permetre que la pròpia societat professional, dotada de personalitat jurídica pròpia, pugui accedir a la col·legiació als col·legis professionals. Això representa un reconeixement clar de la licitud d’una realitat que ja existeix, com és el desenvolupament d’activitats professionals per mitjà de societats.

Tanmateix, a efectes tributaris, aquesta realitat no està regulada degudament, atès que la normativa vigent presenta incoherències i no és concloent. Així, com a punt de partida, cal destacar que en l’àmbit tributari no hi ha una definició unitària del concepte d’“activitat professional” ni del concepte de “societat professional”.

Concretament, d’acord amb la normativa vigent, les activitats professionals queden englobades dins el concepte d’“activitats econòmiques”, que al seu torn es defineixen a partir de conceptes jurídicament indeterminats. El concepte d’“activitat econòmica” en què predomina, com a tret caracteritzador, l’exercici independent de l’activitat, engloba també les activitats empresarials, sense que existeixi una delimitació conceptual clara entre aquestes últimes i les activitats professionals. De fet, l’únic tribut que fa alguna referència a les activitats professionals és l’impost sobre la renda de les persones físiques, la normativa del qual no conté cap definició concreta del concepte però se’n desprèn, per remissió, que les activitats professionals serien les incloses a la secció 2a de les tarifes de l’impost sobre activitats econòmiques. Tanmateix, aquesta remissió no resol de forma plenament satisfactòria la definició del concepte d’activitat professional, atès que presenta alguns matisos i algunes qüestions interpretatives dubtoses.

Com a conseqüència de la indefinició tributària del concepte d’“activitat professional”, tampoc no es troba clarament definit a l’ordenament tributari el concepte de “societat professional”, i no és viable optar per extrapolar a l’àmbit tributari el concepte mercantil que es defineix a la Llei 2/2007, de 15 de març, perquè aquests dos ordenaments –el tributari i el mercantil– responen a lògiques diferents i el concepte de “societat professional” en l’àmbit tributari és necessàriament més ampli que en l’àmbit mercantil.

A més de la dificultat de no disposar d’una definició de “societat professional” en l’àmbit tributari, hi ha la complexitat de les relacions que es poden establir entre el soci professional persona física i la societat professional, unes relacions que s’han de qualificar jurídicament i que reben diferents tractaments fiscals d’acord amb aquesta qualificació, els quals no estan exempts de polèmica.

En aquest sentit, el problema principal és la qualificació de la retribució que perceben els socis professionals persones físiques per la prestació dels serveis professionals en les seves societats professionals. Aquest tipus de prestació de serveis per part dels socis és habitual tenint en compte que les societats professionals tenen una base clarament personalista, atès el caràcter d‘intuitu personae de l’activitat desenvolupada, enfront de les societats de capital, en què preval l’aportació de capital que fan els socis. Per això, el sistema que es tendeix a seguir per traslladar les rendes de la societat professional al soci professional persona física és la via del negoci jurídic, la via de la retribució pels serveis professionals prestats pels socis. I és que, si bé la distribució de dividends és una via fàcil per traslladar les rendes obtingudes per la societat professional al seu soci professional persona física, perquè no comporta cap problema de qualificació ni tampoc de valoració, amb la normativa vigent, l’efecte perniciós de la doble imposició provoca que sigui un sistema altament costós per al soci professional persona física. Per això, la tendència és optar per la via de la retribució, malgrat que sigui una via que genera conflictes constantment entre el contribuent i l’administració tributària, tant pel que fa a la qualificació com a la valoració.

Concretament, la norma específica de qualificació dels rendiments percebuts per la prestació de serveis professionals per part del soci professional persona física en la seva societat està continguda al paràgraf tercer de l’article 27.1 de la Llei 35/2006, de 28 de novembre, de l’impost sobre la renda de les persones físiques, i s’hi va incorporar arran de la modificació introduïda per la Llei 26/2014, de 27 de novembre. Aquesta norma assenyala un nou requisit per a la qualificació dels rendiments de les activitats professionals en cas de prestació de serveis professionals per part del soci persona física a la societat: el règim d’inscripció a la seguretat social, concretament, la inclusió del soci professional prestador del servei professional en el règim especial de la seguretat social dels treballadors per compte propi o autònoms, o en una mutualitat de previsió social alternativa d’aquest règim especial.

Davant d’aquest nou requisit, se susciten molts dubtes. I és que la norma esmentada té una redacció poc clara en remetre’s a la normativa de la seguretat social, concretament a supòsits regulats sota presumpcions que admeten una prova en sentit contrari. D’altra banda, el redactat de la norma no especifica ni aclareix si, en cas que no es produeixi la inclusió del soci professional en el règim especial de la seguretat social dels treballadors per compte propi o autònoms, això comporta automàticament que els rendiments que aquell percebi per la prestació dels seus serveis professionals s’hauran de qualificar com a rendiments del treball per exclusió, o no. A més, el paràgraf tercer de l’article 27.1 de la Llei 35/2006, de 28 de novembre, no encaixa fàcilment amb la normativa aplicable en matèria de subjecció a l’impost sobre el valor afegit de la prestació de serveis professionals per part del soci professional persona física, cosa que genera encara més confusió en aquest tema.

A més de la problemàtica que presenta la norma continguda al paràgraf tercer de l’article 27.1 de la Llei 35/2006, és especialment complex determinar la valoració i el règim fiscal aplicable en la relació soci-societat quan el soci professional, a més de posseir una participació en el capital de la societat i de prestar serveis professionals per a la societat en la qual participa, també hi acompleix funcions d’administrador o de gerent, circumstància molt habitual en la pràctica. En aquests tipus de situacions, hi entren en joc d’altres ordenaments jurídics, a banda del fiscal, com el mercantil i el laboral, que incideixen també en la qualificació dels rendiments percebuts pels socis persones físiques per la prestació dels diferents tipus de serveis. També hi entra en joc la teoria del vincle, que malgrat no ser d’aplicació exclusiva en el cas de les societats professionals, adquireix una rellevància especial en aquests supòsits.

D’altra banda, com ja hem apuntat, no només existeix un problema amb relació a la qualificació jurídica de la relació concreta soci-societat que convé analitzar en cada cas, sinó que també hi ha la problemàtica derivada de la valoració d’aquesta relació, atès que, en qualsevol cas, el vincle soci-societat constitueix una operació vinculada regulada a l’article 18.2, lletra a, de la Llei 27/2014, de 27 de novembre, de l’impost sobre societats, a la qual necessàriament s’ha d’aplicar un valor de mercat. Precisament amb relació a aquest punt, resulta molt difícil determinar el valor de mercat de l’operació vinculada que constitueix la prestació de serveis professionals per part d’un soci en la societat en la qual participa, perquè no hi ha dades comparables externes o internes que permetin establir un criteri de valoració vàlid d’acord amb els mètodes de valoració previstos a l’article 18.4 de la Llei 27/2014, i tampoc no són aplicables, a efectes pràctics, els acords previs de valoració en el cas de la prestació de serveis professionals per part del soci professional persona física en la seva societat professional.

Davant d’aquest supòsit, el legislador tributari, en un intent de resoldre aquesta qüestió, regula a l’article 18.6 de la Llei 27/2014 una presumpció de valor de mercat del servei prestat pel soci professional, sempre que es compleixin una sèrie de requisits. Tanmateix, l’exigència d’aquests requisits difícils d‘interpretar i d’aplicar, entra contradicció amb la derogació del règim de transparència fiscal que abans s’aplicava en l’impost sobre societats a les societats professionals i que es va deixar d’aplicar perquè comportava molts greuges comparatius respecte del tractament fiscal conferit a d’altres societats no professionals. Malgrat això, davant la dificultat d’aplicar altres mètodes de valoració, el contribuent, per tal d’evitar riscos fiscals i complir amb la normativa de valor de mercat establerta pel règim de les operacions vinculades, es veu obligat a acatar els requisits establerts a l’article 18.6 de la Llei 27/2014, la qual cosa pot generar disfuncions en l’operativa de la societat professional que, en canvi, no es generarien en les societats amb activitats empresarials, situació que clarament atempta contra el principi de justícia tributària i de llibertat d’empresa.

La problemàtica que comporta tant la qualificació com la valoració de la prestació de serveis professionals per part del soci professional persona física a la seva societat professional fan que, tant per al contribuent com per a l’administració tributària, l’aplicació de la normativa vigent resulti complexa. A això, junt amb el fet que tradicionalment les societats professionals han suscitat recels a l’administració tributària, perquè les considera una eina propícia per al frau fiscal, fa que se’n facin regularitzacions per la via de la simulació. Tanmateix, aquesta sistemàtica suposa desconèixer una realitat evident: l‘existència de la societat professional. El recurs a societats per al desenvolupament de les activitats professionals és una economia d’opció lícita i el fet que la societat sigui interposada (com ho són, de facto, totes les societats) no vol dir de cap manera que la societat professional hagi de ser considerada artificiosa.

La regularització per simulació d’acord amb els paràmetres de l’administració tributària (concretament, les notes de 26 de març de 2009, i les notes 9/09 i 10/09, d’11 de maig de 2009) implica imputar les rendes percebudes per la societat professional com resultat de la prestació de serveis al soci professional persona física. Això suposa “ressuscitar”, exclusivament per a les societats professionals, el règim de transparència fiscal que es va derogar l’any 2002. Novament, amb aquesta pràctica es discrimina les societats que presten serveis professionals respecte de les societats amb activitat empresarial, a les quals no s’aplica l’aixecament del vel societari.

Davant d’aquesta situació de gran inseguretat per al contribuent, els tribunals no sembla que aportin claredat sobre una qüestió tan controvertida. De fet, la contradicció entre els diferents pronunciaments judicials a l’hora de jutjar els supòsits de prestació de serveis professionals per part del soci professional persona física a la seva societat professional i determinar l’existència de simulació o no en aquesta operativa és una prova evident de la gran polèmica que suscita aquesta qüestió i de la divergència de criteris sobre el tractament fiscal que se li ha d’atorgar. Aquesta realitat, que es dóna constantment en la pràctica jurídica, és una conseqüència clara d’una legislació ineficient, que es continua basant en conceptes jurídics indeterminats i en indicis probatoris per regular una realitat existent i en plena expansió, com són les societats professionals, i que necessàriament haurà de ser objecte de revisió.

El ejercicio colectivo de las actividades profesionales es una realidad y una práctica habitual que se explica a partir de las múltiples ventajas que ofrece a los profesionales personas físicas. Ventajas tales como la especialización que permite el trabajo en equipo, y consecuentemente el mayor conocimiento y calidad en el desarrollo de la actividad, favorece que los profesionales que optan por ejercer su profesión de forma colectiva sean más competitivos que aquellos que la ejercen de forma individual.

Entre las distintas alternativas a la hora de optar por el ejercicio colectivo de la actividad profesional destaca el empleo de la forma jurídica societaria. No en vano, en el ámbito mercantil, se ha destinado una norma específica para regular este tipo de figuras: la Ley 2/2007, de 15 de marzo, que las definió como “sociedades profesionales”, y cuyo objetivo no es otro que el de permitir que la propia sociedad profesional, dotada de personalidad jurídica, pueda acceder a la colegiación en los Colegios Profesionales. Ello supone un claro reconocimiento de la licitud de una realidad ya existente, cual es el desarrollo de actividades profesionales a través de sociedades.

Sin embargo, a efectos tributarios, esta realidad no se encuentra debidamente regulada, dado que la normativa vigente presenta incoherencias y no resulta concluyente. Así, como punto de partida, cabe destacar la inexistencia en el ámbito tributario de una definición unitaria del concepto “actividad profesional” así como del concepto “sociedad profesional”.

Concretamente, de conformidad con la normativa vigente, las actividades profesionales quedan englobadas bajo el concepto de “actividades económicas”, que a su vez se define a partir de conceptos jurídicamente indeterminados. El concepto de “actividad económica” en el que predomina como rasgo caracterizador el ejercicio independiente de la actividad, engloba también a las actividades empresariales, sin que exista una delimitación conceptual precisa entre éstas últimas y las actividades profesionales. De hecho, el único tributo en el que se ha hecho alguna referencia a las actividades profesionales, ha sido el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, cuya normativa no contiene ninguna definición concreta del concepto pero de la que se desprende, por remisión, que las actividades profesionales serían aquellas incluidas en la Sección 2ª de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas. Con todo, dicha remisión no resuelve de forma plenamente satisfactoria la definición del concepto de actividad profesional, pues presenta ciertos matices y dudosas cuestiones interpretativas.

Como consecuencia de la indefinición tributaria del concepto “actividad profesional”, tampoco se encuentra claramente definido en el ordenamiento tributario el concepto de “sociedad profesional”, sin que sea viable optar por extrapolar al ámbito tributario el concepto mercantil definido en la Ley 2/2007, de 15 de marzo, y ello por cuanto que ambos ordenamientos, tributario y mercantil, responden a lógicas distintas, siendo necesariamente más amplio el concepto de “sociedad profesional” en el ámbito tributario que en el mercantil.

A la dificultad de carecer de una definición de “sociedad profesional” en el ámbito tributario, se le añade la complejidad de las relaciones que pueden darse entre el socio profesional persona física y la sociedad profesional; relaciones que deben calificarse jurídicamente y que reciben distintos tratamientos fiscales en atención a dicha calificación, no exentos de polémica.

En este sentido, la principal problemática radica en la calificación de la retribución percibida por los socios profesionales personas físicas por la prestación de servicios profesionales a sus sociedades profesionales. Este tipo de prestación de servicios por parte de los socios es habitual considerando que las sociedades profesionales tienen una base claramente personalista, dado el carácter intuito personae de la actividad desarrollada, frente a las sociedades de capital en las que prima la aportación de capital efectuada por los socios. De ahí que, el sistema que se tiende a emplear para trasladar rentas de la sociedad profesional al socio profesional persona física sea la vía del negocio jurídico; la vía de la retribución a los servicios profesionales prestados por los socios. Y es que, si bien la distribución de dividendos es una vía fácil para trasladar las rentas obtenidas por la sociedad profesional a su socio profesional persona física, por cuanto que no presenta problemáticas de calificación ni tampoco de valoración, con la normativa vigente, el pernicioso efecto de la doble imposición provoca que sea un sistema altamente costoso para el socio profesional persona física. Por ello la tendencia es optar por la vía de la retribución, y ello pese a ser una vía generadora de una constante fuente de conflicto entre el contribuyente y la Administración Tributaria, tanto a efectos de calificación como de valoración.

Concretamente, la norma específica de calificación para los rendimientos percibidos por la prestación de servicios profesionales por parte del socio profesional persona física a su sociedad, se halla contenida en el tercer párrafo del artículo 27.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, y fue incorporada a partir de la modificación introducida por la Ley 26/2014, de 27 de noviembre. Dicha norma, señala un nuevo requisito para la calificación de los rendimientos de las actividades profesionales en el caso de la prestación de servicios profesionales socio persona física – sociedad: el régimen de inscripción en la Seguridad Social. Y concretamente, la inclusión por parte del socio profesional prestador del servicio profesional, en el régimen especial de la Seguridad Social de los trabajadores por cuenta propia o autónomos, o en una mutualidad de previsión social que actúe como alternativa al citado régimen especial.

Ante este nuevo requisito, son muchas las dudas que se suscitan. Y es que, la citada norma adolece de una falta de claridad en su redacción al remitirse a la normativa de la Seguridad Social, y concretamente, a supuestos regulados bajo presunciones que admiten prueba en contra. Por otra parte, el redactado de la norma no especifica ni aclara si en caso de no darse la inclusión en el régimen especial de la Seguridad Social de los trabajadores por cuenta propia o autónomos del socio profesional, ello supone automáticamente que los rendimientos percibidos por el mismo por la prestación de servicios profesionales deban calificarse como rendimientos del trabajo por exclusión o no. Por no mencionar que el párrafo tercero del artículo 27.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, no halla fácil encaje con la normativa aplicable en cuanto a sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de la prestación de servicios profesionales por parte del socio profesional persona física, generando, por tanto, más confusión al respecto.

Adicionalmente a la problemática que presenta la norma contenida en el párrafo tercero del artículo 27.1 de la Ley 35/2006, resulta especialmente complejo determinar la valoración y el régimen fiscal aplicable en la relación socio-sociedad cuando el socio profesional, además de detentar una participación en el capital de la sociedad, y de prestar servicios profesionales para la sociedad en la que participa, también desempeña funciones actuando como administrador o como gerente de la misma, circunstancia, más que habitual en la práctica. Entran en juego en este tipo de situaciones, otros ordenamientos jurídicos al margen del fiscal, tales como el mercantil y el laboral, que inciden también en la calificación de los rendimientos percibidos por los socios persona física por la prestación de los distintos tipos de servicios. Asimismo, entra en juego la teoría del vínculo, que pese a no ser de aplicación exclusiva en el caso de las sociedades profesionales, cobra especial relevancia en estos supuestos.

Por otra parte, tal como apuntábamos, no sólo existe un problema en cuanto a la calificación jurídica de la relación concreta socio-sociedad que debe analizarse en cada caso, sino que a ello se une la problemática que supone la valoración de dicha relación, por cuanto que, en cualquier caso, el vínculo socio-sociedad constituye una operación vinculada regulada en el artículo 18.2, letra a), de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades a la que necesariamente se debe aplicar un valor de mercado. Precisamente en relación a éste punto, conlleva una enorme dificultad determinar el valor de mercado de la operación vinculada que supone la prestación de servicios profesionales por parte de un socio a la sociedad en la que participa al no existir comparables externas o internas que permitan establecer un criterio de valoración válido según los métodos de valoración previstos en el artículo 18.4 de la Ley 27/2014, no resultando tampoco de aplicación, a efectos prácticos, los Acuerdos previos de Valoración al caso de la prestación de servicios profesionales por parte del socio profesional persona física a su sociedad profesional.

Ante este supuesto, el legislador tributario en un intento de dar solución a esta cuestión regula en el artículo 18.6 de la Ley 27/2014, una presunción de valor de mercado del servicio prestado por el socio profesional siempre y cuando se cumplan una serie de requisitos. Sin embargo, la exigencia de dichos requisitos de compleja interpretación y aplicación, entraña una contradicción con la derogación del régimen de transparencia fiscal que antaño se aplicaba en sede del Impuesto sobre Sociedades a las sociedades profesionales y que dejó de aplicarse puesto que comportaba graves agravios comparativos respecto del tratamiento fiscal conferido a otras sociedades no profesionales. Pese a ello, ante la dificultad de aplicar otros métodos de valoración, el contribuyente, a efectos de evitar riesgos fiscales y cumplir con la normativa de valor de mercado establecida por el régimen de operaciones vinculadas, se ve obligado a acatar los requisitos establecidos en el artículo 18.6 de la Ley 27/2014, lo cual puede generar disfunciones en la operativa de la sociedad profesional que por el contrario no se generarían en el caso de sociedades con actividades empresariales, situación que claramente atenta contra el principio de justicia tributaria y de libertad de empresa.

Las problemáticas que comportan la calificación y valoración de la prestación de servicios profesionales por parte del socio profesional persona física a su sociedad profesional hacen que sea compleja la aplicación de la normativa vigente tanto por parte del contribuyente como por parte de la Administración Tributaria. Ello unido al hecho de que tradicionalmente las sociedades profesionales han suscitado recelo a la Administración Tributaria que las considera una herramienta propicia para el fraude fiscal, deriva en que se efectúen regularizaciones de las mismas por la vía de la simulación. Sin embargo, esta sistemática supone desconocer una realidad patente cual es que la sociedad profesional existe. El empleo de sociedades en el desarrollo de actividades profesionales supone una economía de opción lícita y el hecho de que la sociedad sea interpuesta (como lo son, de facto todas las sociedades) no supone en modo alguno que la sociedad profesional deba ser tildada de artificiosa.

La regularización por simulación bajo los parámetros de la Administración Tributaria, (y concretamente a tenor de las Notas de 26 de marzo de 2009, la Nota nº 9/09, de 11 de mayo de 2009, y la Nota nº 10/09, de 11 de mayo de 2009), implica imputar las rentas percibidas por la sociedad profesional fruto de la prestación de servicios, al socio profesional persona física. Ello supone “resucitar” exclusivamente para las sociedades profesionales, el régimen de transparencia fiscal, derogado desde el año 2002. Nuevamente, se discrimina, con esta práctica, a las sociedades que prestan servicios profesionales respecto de las sociedades con actividad empresarial, a las que no se le aplica el levantamiento del velo societario.

En esta situación de gran inseguridad para el contribuyente, los Tribunales no parecen arrojar luz a la controvertida cuestión. Y es que, la contradicción entre pronunciamientos judiciales a la hora de enjuiciar los supuestos de prestación de servicios profesionales por parte del socio profesional persona física a su sociedad profesional y determinar la existencia de simulación en dicha operativa o no, no es sino una clara prueba de la gran polémica que suscita esta cuestión y de la divergencia de criterios en cuanto al tratamiento fiscal a otorgarle. Esta realidad que se da, día tras día, en la práctica jurídica es la clara consecuencia de una legislación ineficiente que se sigue basando en conceptos jurídicos indeterminados e indicios probatorios para regular una realidad existente y en pleno auge como son las sociedades de profesionales, y que debe, necesariamente, ser objeto de revisión.

Many independent Spanish professionals choose to work in incorporated practices. The many advantages of an incorporated practice include the ability to specialise by working in teams and so acquire greater expertise which allows to offer a better service. Professionals who work in such practices are often more competitive than those who work as sole practitioners.

Among the vehicles available for this form of group professional activity is the limited liability company. In the Spanish commercial field, a specific regulation (Act 2/2007, of 15 March) has been approved for this type of entity – known as a sociedad profesional in Spanish – and translated as a professional limited liability company (PLLC). The aim of the legislation was to enable a PLLC to register as a member of a professional association. This is a clear legal recognition of the fact that professionals are using limited liability companies to develop their professional activities.

However, for tax purposes, this is poorly regulated because the legislation involving the development of professional activities by means of a company is inconsistent and confusing. A significant starting point is the absence of a single tax definition of ‘professional activity’ or the tax concept of a PLLC.

Specifically, current tax legislation includes professional activities under the concept of ‘economic activities’, which in turn is defined using unclear legal concepts. The concept of ‘economic activity’ is predominantly characterised as the independent exercise of an activity and includes business activities without making a precise conceptual delimitation between economic and professional activity. The only tax that refers to professional activity is Personal Income Tax, yet its regulation contains no definition of the concept of professional activity. However, it can be surmised that professional activities are those included in Second Section of the Tax Rates on Economic Activities. However, this reference to the Tax on Economic Activities does not satisfactorily resolve the definition of professional activity; and creates various subtle distinctions and doubtful interpretative issues.

Because of the regulatory imprecision of the term ‘professional activity’ as for tax purposes, the Spanish tax system cannot clearly define the concept of a PLLC. Besides, it is not possible to extrapolate the commercial concept defined in Act 2/2007 to the field of taxation because tax and commercial systems respond to different logics; and the concept of ‘professional company’ is necessarily broader in terms of taxation than in commercial terms.

In addition to the difficulty caused by a lack of a definition of a PLLC in taxation terms, it must be taken into account the complexity of the relationships that may happen between an professional partner and a PLLC; relationships whose status should be legally described and subject to different and clearly defined tax treatments.

In this sense, the main problem lies in the classification of the remuneration received by professional personal partners for providing professional services to their PLLCs. The performance of this type of service by professional personal partners is common because PLLCs offer a service based on the effort of individuals – intuitu personae. In comparison, the most important contribution often made by the partners of capital-based companies is capital. Hence, the system that tends to be used to transfer income from the PLLC to professional personal partners is remuneration for professional services provided to the company. Although paying dividends is a straightforward way to transfer income earned by the PLLC to professional personal partners as tax classification and liabilities are easily calculated under current legislation, the pernicious effect of double taxation makes it an expensive system for personal partners. Therefore, versus the payment of dividends, the remuneration method appears more attractive for tax purposes, even though it is a constant source of conflict between taxpayer and tax authority for classification purposes, as well as for the assessment of tax liabilities.

The specific regulation in terms of tax classification for income received for professional services provided by the professional personal partner to his PLLC is found in the third paragraph of article 27.1 of Act 35/2006 of 28 November regarding Personal Income Tax (included as an amendment introduced by Act 26/2014 of 27 November). This regulation introduced a new prerequisite for remunerating income for professional services provided to PLLC by their individual partners: the partners must be registered as self-employed in the social security system or in an approved mutual insurance organisation.

This new requirement raises many questions. The regulation is unclear and refers to social security rules that can be appealed. Moreover, the wording of the regulation does not specify or clarify whether the income that professional partners receive from their PLLC for their professional services should be classified as earned income if the director is not duly registered in the social security system. Moreover, the third paragraph of Article 27.1 of Act 35/2006 of 28 November is difficult to reconcile with regulations regarding the application of Value Added Tax on professional services provided by a partner to his PLLC.

In addition to the difficulties presented by the regulation contained in the third paragraph of Article 27.1 of Act 35/2006 of 28 November, it is especially difficult to determine the tax liability and the regime applicable to the relationship between a professional personal partner and a PLLC when the partner not only provides professional services but also carries out managerial or administrative functions (as it is often the case). Various other legal regulations outside the tax system also come into play, such as commercial and labour rules, which affect the classification of income received by PLLC partners for providing various types of services.

Besides the problem regarding the legal classification of the relationship of a director with the PLLC, which needs to analysed case by case, there is the problem posed by the assessment and quantification, as for tax purposes, of the income received by the professional personal partner for providing professional services to his PLLC. This is mainly due to the fact that, the relationship between the partner and his PLLC constitutes a related party transaction that is governed by article 18.2, section (a) of the Company Tax Act 27/2014 and which requires the application of a market value, as for transfer pricing regulation. This point raises enormous difficulties in determining the market value of an operation involving the provision of professional services by a professional personal partner to a PLLC in which he or she owns shares. This is because there are no internal or external comparisons to enable the establishment of a valid valuation under the methods provided in article 18.4 of Act 27/2014. Moreover, any previous agreements regarding assessments cannot in practice be applied for the provision of professional services by a partner of a PLLC to the same company.

To solve this problem, article 18.6 of Act 27/2014 enables a presumption of market value for professional services provided by a professional personal partner of a PLLC when certain requirements are met. However, the interpretation and application of these requirements is complex and contradicts the repeal of the regime of fiscal transparency that was applied in the past under the Company Income Tax regulation to PLLCs and whose application was deemed to be unfair when compared to the tax treatment of non-professional companies. However, given the difficulty of applying other assessment methods, the taxpayer is forced to comply with the requirements of article 18.6 of Act 27/2014 to avoid fiscal risks and comply with regulations regarding market value for related party transactions. This situation does not arise for non-professional companies and so it is against the principles of tax fairness and commercial liberty.

The problems involved in the classification and valuation of the provision of professional services by a professional partner of a PLLC to the same company has a clear consequence: the application of legislation happens to be complex for both the taxpayer and the Spanish Tax Authorities. This is coupled with the fact that PLLCs have traditionally been regarded by the Spanish Tax Authorities as a tool for tax evasion, and so tax investigations are often made following accusations of false accounting and business simulation. However, this approach by the Tax Authority would seem to overlook the fact that professional companies exist legally. The use of companies as a vehicle for developing professional activities is a lawful and financially efficient option; and the fact that a PLLC is created and submits accounts (as do all companies) does not mean that it should necessarily be seen as artificially contrived.

Investigation and regularisation by the Tax Authorities (specifically, under the terms published in notes issued on 26 March 2009, and notes 9/09 and 10/09 of 11 May 2009) involve attributing to the professional personal partner any income received by the PLLC from the provision of professional services. This means ‘resuscitating’ only for PLLCs the regime of fiscal transparency that was repealed in 2002. Therefore, companies that provide professional services suffer discrimination in comparison with non-professional companies who are not required to lift the corporate veil.

The courts have done little to resolve the uncertainty suffered by these taxpayers. The contradictions revealed in judicial decisions that follow prosecutions for the provision of professional services by PLLC partners and judicial decisions made regarding accusations of false accounting by PLLCs are evidence of the controversy and divergence of views on the appropriate tax treatment for this type of companies. Such contradictions arise in the Spanish courts every day and are the result of an ineffective legislation based on probative evidence and legal concepts that are too vague for successfully regulating the growing numbers of active PLLCs. Therefore, a legal review is needed.